Periodiseringsprinsippet i kommuneregnskapet heter anordningsprinsippet. Det innebærer at alle kjente utgifter og inntekter skal bokføres i en periode, uavhengig av når betalingstidspunktet er. Regnskapssystemet i kommunene kan sies å være et modifisert kostnadsregnskap, dvs. ikke fullt ut periodisering slik som etter god regnskapsskikk, men er likevel ”langt unna” et kontantprinsipp, slik som staten bruker.
Hva særpreger kommuneregnskapet?
Det er vanlig å benevne kommuneregnskapet som et finansielt system. Arbeidskapitalprinsippet, som er ett av de grunnleggende prinsippene, bestemmer at all anskaffelse og anvendelse av midler (betalbare strømmer) skal framgå av regnskapet. Slike disposisjoner skal også budsjetteres, det vil si at man har hjemmel til å bruke midler.
Noen kjennetegn ved kommuneregnskapet er:
- Det er fire grunnleggende regnskapsprinsipper, hvorav arbeidskapitalprinsippet og anordningsprinsippet er de viktigste.
- En konsekvens av regnskapsprinsippene er at kommunene ikke periodiserer forbruk av varer; er det anskaffet, blir det utgiftsført.
- Det føres eget investeringsregnskap med egen finansiering og regnskapsavslutning.
- Det bokføres avskrivninger, men uten resultateffekt (se nedenfor).
- Det bokføres pensjonskostnader og pensjonsforpliktelser, riktignok etter noe særegne regler.
- Kommunene kan i utgangspunktet bare ta opp lån til å finansiere egne investeringer.
En gammel myte kan også avlives: Kommunene har en fullstendig balanse, der riktignok noen poster er en konsekvens av regnskapssystemet og reglene. Men kommunene følger bokføringslovens regler om spesifikasjoner, dokumentasjon og oppbevaring av regnskapsmateriale.
I det offentlige er tjenestene målet og pengene middelet. I det private er det motsatt. Dette gjenspeiles også i regnskapssystemene – fra finansielt orienterte til resultatorienterte systemer. Men er det effektivt?
- Øyvind Sunde, Director BDO
Avskrivninger og avdrag på lån
Kommunene behandler avskrivninger i utgangspunktet som i selskapsregnskapene; de belastes driften og reduserer anleggsmidlenes verdi. Skal man vurdere en skolebygnings driftsutgifter, inngår avskrivningene. Bakgrunnen er hensynet til offentlig statistikk (KOSTRA) hvor man skal kunne sammenligne tjenesteproduksjon kommuner imellom, der ulike driftsløsninger skal gi mest mulig sammenlignbarhet. Alternativene mellom eie og leie og driftskostnader skal derfor komme til uttrykk, og ‘alle’ kostnader må framkomme i eie-alternativet. Avskrivninger inngår i resultatbegrepet brutto driftsresultat.
Det er nevnt at kommunene ikke periodiserer forbruk gjennom kostnader, og avskrivninger er en slik periodisering. Derfor blir denne kostnaden utlignet i den endelige regnskapsoppstillingen i driftsregnskapet. Der blir avskrivninger erstattet av den finansielle posten avdrag på lån. Det er altså den lånefinansierte andelen av investeringer som danner grunnlag for belastning av netto driftsresultat gjennom årets avdrag, ikke investeringen og årets avskrivninger som sådan.
Balansekrav
Hvordan skal man sikre en sunn kommuneøkonomi når en kommune ikke kan gå konkurs? Eksempelvis hvor store avdrag skal betales og belastes driften? Det er jo alltid en politisk dragkamp om bevilgningene. Det er krav etter kommuneloven å sikre økonomisk balanse. Det er ikke anledning til å budsjettere med merforbruk, og inkludert i driftsbalansen skal alle driftsutgifter, avdrag på lån og eventuelt nødvendige avsetninger være. Normativt ønskes det et netto driftsresultat på 1,75 prosent av driftsinntektene. Avdragene skal i prinsippet ha en løpetid som samsvarer med levetid på driftsmidler som lånene finansierer. Altså er det flere krav til driftsmessig balanse som gjør at politikerne ikke kan bevilge til gode formål uten å se hen til helheten.
Diskusjon om regnskapssystemene
Det har vært en diskusjon om utviklingen av regnskapssystemene, både det statlige og kommunale. Internasjonalt er det en trend å gå inn for bruk av regnskapsprinsipper for «public sector» som bygger på full periodisering. Hittil har både stat og kommunene gått imot, men i virksomhetsregnskapene i statlig sektor benyttes fullperiodiserte regnskaper. (Statsregnskapet er fortsatt basert på kontantprinsippet.)
Et regnskap må være et verktøy som er hensiktsmessig for formålet med virksomheten; det skal gi brukerne nyttig økonomisk informasjon som grunnlag for beslutninger. En kjent floskel er at i offentlig virksomhet er tjenestene målet og pengene middelet, mens i privat virksomhet er det motsatt. Et regnskapssystem bør kanskje speile disse ulike formålene?
I utgangspunktet er det ikke vanskelig å slutte seg til dette. Å holde regnskapssystemer i hevd har imidlertid sin pris: Regulatorisk arbeid hos myndigheter og hos standardsettende organ, rådgivning i fagmiljøene, egne fag ved utdanningsinstitusjonene, og ikke minst brukerne; alle i kommuner og fylkeskommuner som skal utarbeide, beslutte og forstå regnskapene.
Jeg er redd samfunnskostnaden ved å opprettholde flere regnskapsregimer blir høy. Vi har altså i dag tre regnskapssystemer som skal holdes i hevd: Privat, statlig og kommunalt. Hva kunne effektivitetsgevinsten vært om vi bare hadde ett? Bygget på internasjonale regnskapsstandarder med offentlige tilpasninger (IAS/IPSAS). Dette er en refleksjon jeg gjorde for mange år siden, og fortsatt gjør, til tross for at jeg er mangeårig lærebokforfatter i kommunalt regnskap.
Les også Hvilke regnskapsenheter inngår i konsolidert regnskap i kommuner?