Et hotell ble bygget om og pusset opp med sikte på ombygging til leiligheter. Arbeidene ble utført for eierens regning og risiko ved bruk av innleid arbeidskraft. Eieren pusset opp hotellet og bygde om hotellrom til leiligheter med sikte på å selge disse til andre. Alle rom som ble bygget om ble leiet ut til et utleieselskap som brukte rommene i avgiftspliktig virksomhet og inngikk i eierens frivillige registrering både før og etter ombyggingen.
Leieforholdet ble avsluttet når leilighetene ble solgt. Eieren fradragsførte inngående merverdiavgift på ombyggings- og oppussingskostnadene i avgiftsoppgjøret for utleievirksomheten, men beregnet ikke uttaksmerverdiavgift på verdien av arbeidet selskapet selv hadde gjort ved hjelp av innleid arbeidskraft.
Om plikten til å beregne uttaksmerverdiavgift
Skatteetaten vedtok etterberegning av inngående merverdiavgift, samt etterberegnet uttaksmerverdiavgift på verdien av det arbeidet eier selv hadde utført ved hjelp av innleid arbeidskraft. Som grunnlag for etterberegningen av uttaksmerverdiavgift benyttet Skatteetaten det fakturerte utleiebeløpet tillagt et påslag på 10%. Samtidig fikk eier fradragsføre inngående merverdiavgift på innleiekostnadene.
Etter behandling av saken i både Skatteklagenemnda og for Ting- og lagmannsretten, stod spørsmålet om uttaksmerverdiavgift igjen til behandling for Høyesterett. Problemstillingen var om merverdiavgiftsloven § 3-26 om plikten til å beregne uttaksmerverdiavgift ved oppføring av bygg kun gjelder når arbeidet er utført med egne ansatte, eller om det også gjelder ved innleie av arbeidskraft.
Det følger av merverdiavgiftsloven § 3-26 at det skal beregnes merverdiavgift når næringsdrivende tar i bruk varer og tjenester i virksomhet med oppføring, oppussing, modernisering mv. av bygg eller anlegg for salg eller utleie, herunder byggeledelse, byggeadministrasjon og annen administrasjon av slike arbeider, og det drives slik virksomhet bare for egen regning.
Høyesterett kunne ikke se at plikten til å beregne uttaksmerverdiavgift skiller mellom egne ansatte og innleid arbeidskraft. Dersom det var meningen at bare egne ansatte skulle gi slik plikt, måtte det kunne forventes at dette var presisert i lovbestemmelsen og at forarbeidene begrunnet hvorfor det skulle være slik. Uttaksmerverdiavgiften er nødvendig for å sikre like konkurransevilkår, og når virksomheten kan fradragsføre inngående merverdiavgift på innleien, avgiftsbelastes kun den merverdien som tilføres gjennom byggevirksomheten.
Mindretallet i Høyesterett (dissens 4-1) mente imidlertid at innleie av arbeidskraft ikke kunne være omfattet av § 3-26.
Om beregningsgrunnlaget for uttaksmerverdiavgiften
Ved uttak av varer og tjenester er beregningsgrunnlaget den alminnelige omsetningsverdien for tilsvarende varer og tjenester.
Etter Høyesteretts oppfatning er ikke utleie av arbeidskraft en tjeneste som er «tilsvarende» byggearbeid organisert av byggherre. Avgjørende i denne saken ble da hva byggherren kunne tatt betalt for en tilsvarende tjeneste, som i dette tilfellet var ombyggings- og oppussingstjenester. Vederlaget for utleie av arbeidskraft tar blant annet ikke høyde for byggherrens indirekte kostnader, resultatrisiko og fortjeneste. Høyesterett var enig i at den konkrete merverdien som var tilført var på 10% når man la til grunn at grunnlaget for uttaksmerverdiavgift var byggetjenestene, ikke utleietjenestene.
Avsluttende bemerkninger
I denne saken medførte resultatet at utbyggeren netto måtte betale 700 000 kr mer i merverdiavgift. Selv om utbygger fikk fradragsføre inngående merverdiavgift for innleien av arbeidskraft medførte uttaksmerverdiavgiften, som ikke kan fradragsføres, en betydelig merkostnad. Saken viser hvor sentralt det er å kjenne til omfanget av plikten til å beregne uttaksmerverdiavgift i prosjekter i egen regi. Plikten til å beregne uttaksmerverdiavgift også ved bruk av innleid arbeidskraft har vært Statens syn i lang tid.
Partene fikk ikke innsigelser til påslaget på 10% i forbindelse med at saken ble tatt opp, og Høyesterett foretok derfor ikke en nærmere vurdering av skjønnet her. Det er imidlertid ikke utenkelig at Skatteetaten i lignende saker kan gjøre betydelig høyere påslag ved vurderingen av hva merverdien skal utgjøre.